El Tribunal Económico-Administrativo Central mediante resolución de fecha 22-9-16 establece que la presentación del modelo de declaración resumen anual del IVA (modelo 390) no interrumpe el plazo de prescripción del derecho de la Administración para comprobar y liquidar todos los periodos de liquidación de IVA, sino que hay que estar al plazo de presentación de la declaración-liquidación de cada periodo, y su correspondiente plazo de prescripción.

No pueden equipararse las declaraciones-liquidaciones mensuales o trimestrales y la declaración informativa-resumen anual, pues mientras que la presentación de la declaración-liquidación periódica mensual o trimestral es una obligación formal que constituye un instrumento necesario para el cumplimiento de la obligación material del pago de la deuda tributaria, la presentación de la declaración-resumen anual supone el cumplimiento de una obligación que facilita la gestión del IVA, pero cuyo objetivo inmediato no es el pago de la deuda que resulta en cada período de liquidación. De esta forma, al no ser una actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda tributaria, ya que en el resumen anual no se produce liquidación alguna, su presentación no tiene virtualidad interruptiva del plazo de prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria. De acuerdo con este criterio, cada periodo de declaración prescribiría por el transcurso de cuatro años desde la finalización del plazo de presentación de la declaración-liquidación del IVA.

El Tribunal Supremo atribuyó a la declaración-resumen anual un efecto interruptivo de la prescripción porque implicaba una ratificación de las declaraciones-liquidaciones presentadas a lo largo del año ( TS 25-11-09; 23-6-10; 17-2-11).

No obstante, en los ejercicios que examina el TS en sus sentencias, al presentar la declaración-resumen anual de IVA era obligatorio adjuntar una copia de las distintas declaraciones-liquidaciones presentadas a lo largo del ejercicio, de forma que aunque todas ellas eran declaraciones independientes, el resumen anual sí podía considerarse que constituía una ratificación de las presentadas a lo largo del año porque al tener que adjuntar su copia, en caso de divergencia entre el contenido de unas y otra, se vería claramente sin mayores esfuerzos por parte de la Administración, a efectos de poder iniciar una verificación de datos o cualquier comprobación que considerasen pertinente. De esta forma, aun cuando la declaración-resumen anual no realizaba una liquidación por sí misma, sí podía entenderse (como así considera el Tribunal Supremo) que su contenido iba más allá del puramente informativo pues al tener que adjuntar las declaraciones-liquidaciones mensuales o trimestrales el obligado tributario estaba ratificando expresamente lo anteriormente declarado en ellas.

En cualquier caso, actualmente no es necesario adjuntar las declaraciones-liquidaciones mensuales o trimestrales a la declaración-resumen anual. Ello lleva al TEAC a ratificar el criterio que hasta ahora mantenía.

En la declaración-resumen anual se suministra información de datos acumulados anualmente y, por tanto, en ningún caso se refieren o se distinguen de manera específica por trimestres o meses, haciendo imposible diferenciar la parte correspondiente a cada uno de los períodos de declaración-liquidación que comprende el año natural, por lo que no puede esta declaración-resumen anual referirse a un período concreto de declaración-liquidación. Si el plazo de prescripción del derecho a liquidar por parte de la Administración comienza con la finalización del período de presentación de la declaración-liquidación trimestral o mensual, no puede atribuirse una función interruptiva de la prescripción a una declaración-resumen anual en la que no puede diferenciarse la información correspondiente a cada uno de los períodos de declaración-liquidación.

En definitiva, el contenido propio de la declaración-resumen anual no tiene un contenido liquidatorio, puesto que únicamente se está suministrando información agregada de los importes declarados en las autoliquidaciones mensuales o trimestrales, pero sin que se realicen operaciones de liquidación o autoliquidación, las cuales ya se habrán hecho en las declaraciones-liquidaciones mensuales o trimestrales correspondientes. Tampoco se trata de una ratificación de lo ya incluido en las declaraciones-liquidaciones periódicas del IVA, sino más bien en el suministro agregado de los datos con una sistematización análoga a la prevista en las declaraciones-liquidaciones.

La declaración-resumen anual supone el cumplimiento por el obligado tributario de una obligación que facilita la gestión del impuesto a la Administración.

El hecho de no tener que aportar junto con la declaración-resumen anual uno de los ejemplares de los distintos modelos de declaración-liquidación de cada periodo presentados a lo largo del ejercicio, constituye una diferencia fundamental que puede llevar a dar un trato distinto a la declaración-resumen anual respecto del otorgado por el TS en las sentencias citadas.

Prescripción del derecho a liquidar el IVA

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